Riqualificazione energetica su immobili concessi in locazione a terzi: la Cassazione da l'ok alla detrazione!

Udite udite: la Cassazione ribalta l'Agenzia delle Entrate in merito alla detrazione fiscale prevista per le spese relative ad interventi di riqualificazione energetica su immobili concessi in locazione a terzi. La Corte Suprema si è infatti espressa favorevolmente, sulla detrsazione, nella sentenza 19815/2019 dello scorso 23 luglio, a fronte del diniego (confermato anche recentemente) in merito a tale possibilità da parte del Fisco,

Va evidenziato che la dottrina e la giurisprudenza si sono frequentemente espresse per l’ammissibilità al beneficio delle società immobiliari di gestione per le spese sostenute per i predetti interventi su immobili dalle stesse locati. Spetta ora all’Agenzia delle Entrate, quindi, “rivedere” la propria posizione.

L'oggetto del contendere

Una società immobiliare in liquidazione impugnò innanzi alla Commissione tributaria di primo grado di Bolzano la cartella di pagamento che recuperava a tassazione maggiore IRES, per l'anno d'imposta 2009, per effetto del disconoscimento del beneficio della detrazione del 55% per spese relative ad interventi di riqualificazione energetica di edifici, prevista dall'art. 1, commi 344 e seguenti, della legge n. 296/2006 (Finanziaria 2007).

Il giudice di primo grado accolse il ricorso e tale decisione è stata confermata dalla Commissione tributaria di secondo grado di Bolzano che, con la sentenza in epigrafe, ha respinto l'appello dell'Agenzia delle Entrate.

La Commissione ha premesso che: diversamente da quanto prospettato dall'ufficio, l'art. 1, commi 344 e seguenti, cit., istitutivo dell'agevolazione, non prevede che la detrazione spetti solo a chi attua l'intervento di riqualificazione energetica sull'immobile, utilizzandolo direttamente; l'art. 2, comma 1, lett. b), del d.m. 19/02/2007 (di attuazione della misura normativa) specifica, testualmente, che la detrazione spetta "ai soggetti titolari di reddito d'impresa che sostengono le spese per la esecuzione degli interventi di cui al predetto art. 1, commi da 2 a 5, sugli edifici esistenti, su parti di edifici esistenti o su unità immobiliari esistenti di qualsiasi categoria catastale, anche rurali, posseduti o detenuti.", mentre il secondo comma dello stesso articolo, in deroga a tale principio, dispone che, nel caso in cui gli interventi siano eseguiti mediante contratti di locazione finanziaria, la detrazione compete all'utilizzatore ed è determinata in base al costo sostenuto dalla società concedente.

Nel caso di specie, a giudizio della Commissione, alla contribuente va riconosciuta la detrazione, avendo essa provveduto ad effettuare gli interventi di riqualificazione energetica sull'edificio che ha concesso a terzi a titolo di locazione e non a titolo di leasing.

L'Agenzia delle Entrate, a questo punto, ha presentato ricorso in Cassazione: per il Fisco, la sentenza impugnata non ha tenuto conto dello "spirito" della norma agevolativa e delle circostanze del caso concreto, dovendosi riconoscere che alle società commerciali, titolari di reddito d'impresa, l'agevolazione del 55% per interventi di riqualificazione spetta unicamente per i "fabbricati strumentali", utilizzati nell'esercizio dell'impresa, e non anche per i fabbricati che (come avviene nel caso di specie) ne rappresentano l'oggetto (c.d. "beni-merce").

Riqualificazione energetica (Ecobonus): cosa dice la legge

La Corte suprema, nell'esaminare il caso, parte specificando che la detrazione per interventi di riqualificazione energetica introdotta dall’art. 1, commi da 344 a 347, legge n. 296/2006 spetta, ai sensi dell’art. 2, DM 19.2.2007:

• “a) alle persone fisiche, agli enti e ai soggetti di cui all’articolo 5 del Testo unico delle imposte sui redditi, approvato con il decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, non titolari di reddito d’impresa, che sostengono le spese per la esecuzione degli interventi di cui ai predetti commi sugli edifici esistenti, su parti di edifici esistenti o su unità immobiliari esistenti di qualsiasi categoria catastale, anche rurali, posseduti o detenuti;
• b) ai soggetti titolari di reddito d’impresa che sostengono le spese per la esecuzione degli interventi di cui al predetto articolo 1, commi da 2 a 5, sugli edifici esistenti, su parti di edifici esistenti o su unità immobiliari esistenti di qualsiasi categoria catastale, anche rurali, posseduti o detenuti”.

Ai sensi del comma 2 del citato art. 2, se l’immobile è concesso in locazione finanziaria, la detrazione spetta all’utilizzatore ed è determinata tenendo conto del costo sostenuto dalla società concedente. Relativamente ai soggetti titolari di reddito d’impresa, l’Agenzia ha sempre sostenuto la spettanza della detrazione con riferimento agli immobili strumentali, con esclusione di quelli concessi in locazione a terzi.

Locazione e detrazione fiscale per riqualificazione energetica: l'analisi

Composto il quadro normativo di riferimento, è ovvio che la detrazione d'imposta, ossia il bonus fiscale del 55%, è finalizzata alla riqualificazione energetica degli edifici esistenti e si rivolge ad un'ampia platea di beneficiari ("soggetti ammessi alla detrazione"), siano essi "persone fisiche", "non titolari di reddito d'impresa", o "soggetti titolari di reddito di impresa", incluse le società, con la precisazione che, se gli immobili sui quali è effettuato l'intervento sono concessi a terzi a titolo di leasing, la detrazione è comunque dovuta, ma compete all'utilizzatore anziché alla società concedente.

Le rimostranze dell'Agenzia delle Entrate si fondano su quanto affermato nella risoluzione 340/E/2008: l'attribuzione del beneficio «per un'interpretazione sistematica è riferibile esclusivamente agli utilizzatori degli immobili oggetto degli interventi». Per quanto concerne la fruizione della detrazione da parte delle società e dei titolari di reddito d'impresa - afferma la risoluzione -, essa compete solo in relazione ai "fabbricati strumentali" utilizzati nell'esercizio dell'attività imprenditoriale (ossia in relazione agli immobili la cui unica destinazione è di essere direttamente impiegati per l'espletamento delle attività tipicamente imprenditoriali, e cioè quelli che, per destinazione, sono inseriti nel complesso aziendale e non sono, quindi, suscettibili di creare un reddito autonomo).

Per le imprese, condizione per potere fruire della detrazione è che all'intervento di risparmio energetico consegua un'effettiva riduzione dei consumi energetici nell'esercizio dell'attività imprenditoriale, mentre l'agevolazione non può riguardare gli interventi realizzati su beni oggetto dell'attività esercitata, come nel caso degli immobili locati a terzi.

Per la Cassazione, in primis questa risoluzione, sul piano giuridico, è solo un parere formulato dall'Agenzia in risposta ad uno specifico quesito di un contribuente, che non vincola né il destinatario né a maggior ragione il giudice.

Ma in relazione al bonus fiscale, la ratio legis, che traspare con chiarezza dal testo normativo, il cui contenuto precettivo appare privo di zone d'ombra, consiste nell'intento d'incentivare gli interventi di miglioramento energetico dell'intero patrimonio immobiliare nazionale, in funzione della tutela dell'interesse pubblico ad un generalizzato risparmio energetico, ed è coerente e si salda con il tenore letterale delle norme di riferimento, le quali non pongono alcuna limitazione, né di tipo oggettivo (con riferimento alle categorie catastali degli immobili), né di tipo soggettivo (riconoscendo il bonus a "persone fisiche", "non titolari di reddito d'impresa", titolari di "reddito d'impresa", incluse ovviamente le società), alla generalizzata operatività della detrazione d'imposta.

Beni strumentali e beni merce? Conta solo il miglioramento energetico globale

Secondo la Cassazione, nel caso concreto, in ragione dell'indeducibilità delle spese di miglioramento energetico, benché inerenti e migliorative, il bonus fiscale del 55% spetta alla società contribuente, esattamente come spetterebbe ad una persona fisica, non titolare di redditi d'impresa, che nulla può dedurre dalla base imponibile.

Nella fattispecie concreta, cioè, il beneficio fiscale introdotto dalla Finanziaria 2007 non riguarda (testualmente) la più limitata categoria dei (soli) soggetti IRPEF, ma è diretta (di regola, salva l'ipotesi speciale del leasing, nella quale la detrazione - senz'altro dovuta - spetta al conduttore) a beneficio di tutte le categorie immobiliari e di tutti i soggetti che ne hanno la proprietà, inclusi i titolari di reddito d'impresa (e le società), a condizione che questi ultimi abbiano sostenuto spese per il potenziamento dei loro cespiti (ed a prescindere dalla categoria reddituale di riferimento), in coerenza con la finalità pubblicistica di un generalizzato miglioramento energetico del patrimonio immobiliare nazionale, che rimarrebbe parzialmente (con riferimento ai beni posseduti dalle società di gestione immobiliare) indebolita a causa dell'interpretazione restrittiva proposta dall'Agenzia.

Il nuovo principio di diritto

«Il beneficio fiscale, consistente in una detrazione dall'imposta lorda per una quota pari al 55% degli importi rimasti a carico del contribuente, di cui all'artt. 1, commi 344 e seguenti, della legge n. 296/2006 (Finanziaria 2007) e al decreto del ministero dell'economia e delle finanze del 19 febbraio 2007, per le spese documentate relative ad interventi di riqualificazione energetica di edifici esistenti, spetta anche ai soggetti titolari di reddito d'impresa (incluse le società), i quali abbiano sostenuto le spese per l'esecuzione degli interventi di risparmio energetico su edifici concessi in locazione a terzi.»

LA SENTENZA INTEGRALE E' DISPONIBILE IN FORMATO PDF